Compensação entre débitos tributários e créditos previdenciários - Thaís de Aguiar Eduao

Como citar este artigo: EDUAO, Thaís de Aguiar. Compensação entre débitos tributários e créditos previdenciários . Disponível em http://www.lfg.com.br .11 de setembro de2008.

No direito tributário, a compensação é forma anômala de extinção do crédito, estando prevista no art. 170 do Código Tributário Nacional . Atualmente, a compensação de tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil é disciplinada pela Lei nº. 9.430 /1996, que, em seu art. 76 , dispõe que "o sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão " [ 1 ].

Com a edição da Lei nº. 11.457 , de 16 de março de 2007, foi criada a chamada "Super-Receita". Com ela, foi extinta a Secretaria da Receita Previdenciária (SRP), sendo a Secretaria da Receita Federal (SRF) transformada em Secretaria da Receita Federal do Brasil (SRFB). No art. 2º da referida lei há a expressa previsão de que, além das competências atribuídas pela legislação vigente à Secretaria da Receita Federal, cabe à Secretaria da Receita Federal do Brasil o planejamento, execução, acompanhamento e avaliação das atividades relativas à tributação, fiscalização, arrecadação, cobrança e recolhimento das contribuições sociais previstas na Lei nº. 8.212 , de 24 de julho de 1991, art. 11 , parágrafo único , alíneas a, b e c.

Como se observa, com a criação da Super-Receita, a Secretaria da Receita Federal do Brasil passou a exercer, além das competências anteriormente atribuídas à Secretaria da Receita Federal, a administração das contribuições previdenciárias previstas na Lei nº. 8.212 /1991, unificando a Secretaria da Receita Federal (SRF) e a Secretaria da Receita Previdenciária (SRP). Conforme exposição de motivos da referida lei [ 2 ], o objetivo central da lei é a unificação nos órgãos do Ministério da Fazenda aos quais compete a administração tributária e aduaneira - particularmente as atividades de arrecadação, fiscalização e normatização, bem assim as de atividade jurídica de consultoria e representação judicial e extrajudicial - da administração de todos os tributos e contribuições constitucionalmente atribuídos e destinados à União, inclusive e especialmente as contribuições sociais que atualmente se encontram sob a esfera de competência do Ministério da Previdência Social (MPS).

Entretanto, a Lei nº. 11.457 /2007 veda expressamente, em seu art. 26 , parágrafo único , a compensação de créditos previdenciários. Assim, nota-se que a legislação permite apenas a compensação de créditos de tributos federais com débitos de contribuições previdenciárias, não podendo o contribuinte efetuar a operação inversa, isto é, compensar créditos previdenciários com débitos tributários.

Ocorre que tal previsão não pode prosperar por ser flagrantemente inconstitucional. Como se vê, com a unificação da SRF e da SRP, a Secretaria da Receita Federal do Brasil passou a administrar os tributos de ambos os órgãos. A própria legislação anterior prelecionava que a compensação de créditos poderia ser efetuada com quaisquer tributos ou contribuições administradas pela SRF. É nesse sentido que vemos que a jurisprudência, antes da criação da "Super-Receita", vedava a compensação de débitos tributários com créditos do INSS, pois se tratavam de tributos administrados por órgãos diferentes. Nas palavras da i. magistrada Eliana Calmon, quando do desempenho de suas funções como desembargadora no TRF da 1ª Região, na relatoria do AMS 1998.01.00.071252 -6/RO, "no que se refere à compensação de débitos de competência da Receita Federal, não há como fazê-lo, já que é necessário que os débitos e créditos sejam da mesma parte " [ 3 ].

Tal posicionamento, muito coerente à época, entendia pela impossibilidade de se compensar tributos de competência da SRF e SRP, justamente pelo fato de se tratarem de órgãos distintos.

A doutrina neste mesmo sentido se posicionava:

"A compensação pressupõe que as mesmas pessoas sejam credora e devedora de uma da outra. Assim, só haverá a possibilidade de compensação de contribuições previdenciárias, cujo sujeito ativo é o INSS, com as próprias contribuições previdenciárias." [ 4 ]

Com a criação da "Super-Receita", que passou a administrar as contribuições previdenciárias, a vedação à compensação de créditos previdenciários com débitos tributários não pode prevalecer.

Como bem preleciona Aliomar Baleeiro em sua obra Limitações constitucionais ao poder de tributar, "o sistema tributário movimenta-se sob a complexa aparelhagem de freios e amortecedores, que limitam os excessos acaso detrimentosos à economia e à preservação do regime e dos direitos individuais" [ 5 ]. É em decorrência deste sistema que os princípios tributários possuem inquestionável importância.

Segundo o Supremo Tribunal Federal (STF), os princípios da razoabilidade e proporcionalidades estão implícitos no art. 5º , LIV da Constituição Federal , que assegura o direito ao devido processo legal. O principio da razoabilidade prega que o direito tributário deve se pautar dentro do razoável aceitável, levando em conta o motivo e o fim a que se dirige, possuindo estreita relação com o principio da isonomia. Com efeito, o descumprimento desse princípio torna o ato ilegal, tornando a conduta desarrazoada eivada de vício. O aplicador e intérprete da norma devem se pautar na razoabilidade, adequando aquela ao fato concreto.

O princípio da proporcionalidade, intimamente ligado ao princípio da razoabilidade, é também chamado de princípio da proibição de excessos, funcionando como controle dos atos estatais, com a inclusão e manutenção desses atos dentro do limite da lei e adequado a seus fins. Seu verdadeiro sentido é de que a proporcionalidade deverá pautar a extensão e intensidade dos atos praticados levando em conta o fim a ser atingido. Não visa o emprego da letra fria da lei, e sim sua proporcionalidade com os fatos concretos, devendo o aplicador da norma usá-la de modo sensato, com vistas à situação específica de cada contribuinte. Não havendo a tal proporcionalidade entre os meios utilizados e o fim almejado, o ato está eivado de vício e deve ser considerado ilegítimo, podendo sofrer correção pelo Poder Judiciário.

Como se observa no caso em discussão, o legislador trata situações idênticas com dois pesos e duas medidas: de um lado permite que ocorra compensação de créditos tributários com débitos do INSS, mas de outro lado não permite que a operação inversa seja efetuada. Atentando-se aos princípios da razoabilidade, isonomia e proporcionalidade, não pode tal situação persistir. Com a criação da "Super-Receita" e a extinção da SRF e SRP, o órgão passou a exercer a administração de todos os tributos federais e contribuições previdenciárias, ou seja, tais débitos e créditos passaram a compor o mesmo caixa do Tesouro Nacional. Desta forma, a justificativa de fato e de direito que existia para se vedar a compensação entre créditos antes administrados separadamente pelo INSS e pela Secretaria da Receita Federal, qual seja, a destinação diversa e a alocação diferenciada de recursos, deixa de existir com a criação do órgão.

É neste ponto que notamos que a IN 600/2005 e a Lei 9.430 /1996 prevêem a permissão de compensação quando o sujeito passivo apurar crédito relativo a tributo ou contribuição administrados pela Secretaria da Receita Federal com quaisquer tributos e contribuições administrados pelo próprio órgão. Considerando que agora a SRFB administra, também, as contribuições previdenciárias, há de se permitir a referida compensação. Tal restrição ao direito de compensação cria nítida diferenciação entre contribuinte e Fisco, situação esta que não pode ser tolerada pelo nosso ordenamento jurídico.

Ressalte-se que, neste ponto, o E. Superior Tribunal de Justiça já vem, há algum tempo, em casos relativos ao aproveitamento de ofício de precatórios para a garantia de débitos fiscais, permitindo encontro de contas em situações nas quais o mesmo ente arrecadante é o credor e devedor, ao mesmo tempo, do contribuinte. Razão nenhuma existe então para se proibir o encontro das contas em discussão, o qual acabaria por beneficiar a própria arrecadação.

Certo é que, persistindo tal situação, ter-se-á a violação dos princípios supracitados, criando instabilidade em nosso ordenamento. A violação a qualquer princípio constitucional ataca as bases de todo o ordenamento jurídico, não afetando somente aquele princípio diretamente, pois, ao ofender um princípio que é a viga mestra do ordenamento, todo ele ficará abalado.

A doutrina já vem caminhando neste sentido. Como bem dispõe o i. tributarista Kiyoshi Harada "A manutenção de tal sistemática não é lógico, nem razoável. Fere o principio da simetria, à medida que permite a extinção do débito representado pela contribuição previdenciária mediante compensação com crédito de qualquer outra espécie tributária, mas veda a operação inversa " [ 6 ].

Há de se ressaltar que tramita atualmente no Senado Federal o Projeto de Lei do Senado (PLS) nº. 699 /2007, que visa alterar o art. 26 da Lei nº. 11.457 /2007, a fim de permitir a compensação de débitos previdenciários com créditos referentes a outros tributos federais. Na justificação do referido projeto de lei, o Senador Renato Casagrande dispõe:

"Com a criação da Secretaria da Receita Federal do Brasil, unificou-se a administração dos tributos federais anteriormente, a cargo da Secretaria da Receita Federal, e a das chamadas contribuições previdenciárias, cuja arrecadação e cobrança vinham sendo feitas pela Secretaria da Receita Previdenciária, em nome do Instituto Nacional do Seguro Social (INSS).

No entanto, contraditoriamente, o parágrafo único do art. 26 da Lei nº. 11.457 , de 2007 , chamada Lei da Super-Receita, proibiu a compensação por declaração de débitos relativos a contribuições previdenciárias com créditos de outros tributos, a despeito de estarem, a partir de então, sob a mesma administração fiscal .

A vedação cria obstáculo à extinção de créditos tributários , especialmente das empresas exportadoras, que acumulam créditos relativos a impostos e contribuições, mas não podem utilizá-los para pagar seus débitos perante o INSS. Com isso, perdem os contribuintes, bem como o próprio o próprio órgão previdenciário, principal interessado na extinção de seus créditos.

A implantação da Super-Receita é um sucesso absoluto, cujos frutos já são colhidos pelo Governo Federal. Por isso, não é razoável que subsista a aludida vedação . "(G.N)

A Comissão de Assuntos Sociais do Senado aprovou o parecer do relator no PLS nº. 699 /2007 em abril de 2008, votando no sentido da aprovação do projeto de lei com a sugestão de emenda à ementa do PLS, de maneira a indicar que será permitida a compensação não apenas de débitos previdenciários com créditos de outros tributos federais, mas também dos créditos previdenciários com débitos de outros tributos federais. Nos termos do relator, Senador Marcelo Crivella:

"O mérito do PLS nº. 699, de 2007, é indiscutível. Antes da unificação da Secretaria da Receita Federal (SRF) e da Secretaria da Receita Previdenciária (SRP), era defensável a proibição de compensação de créditos e débitos previdenciários com outros tributos federais. Com a criação da Secretaria da Receita Federal do Brasil por meio da Lei nº. 11.457 , de 2007, contudo, era de se esperar que as restrições então existentes fossem eliminadas.

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Apenas para tornar mais claro o objetivo da futura norma, propomos emenda de redação alterando a ementa do PLS, de maneira a indicar que será permitida a compensação não apenas de débitos previdenciário com créditos de outros tributos federais, mas também dos créditos previdenciários com débitos de outros tributos federais . " (G.N)

Como bem dispôs o Senador Jayme Campos, nomeado relator ad hoc do projeto, a proposição não cria benefício nem gera renúncia fiscal, mostrando-se adequada em termos orçamentários e financeiros. Nota-se, pelo exposto, que o legislativo já está caminhando no sentido de modificar a atual situação, de modo a permitir a compensação de créditos previdenciários com débitos de outros tributos federais. Tal projeto ainda não foi aprovado, e se encontra aguardando análise na Comissão de Assuntos Econômicos do Senado Federal, mas já demonstra a incongruência que a atual legislação apresenta, cabendo ao judiciário corrigir tais distorções.

1. Lei regulamentada pela Instrução Normativa SRF nº. 600 /2005 que, em seus arts. 26 e seguintes, dispõe no mesmo sentido.

2. E.M. Interministerial nº. 144/2005 - MF/MPS/MP/AGU - (ANEXO I)

3. AMS 1998.01.00.071252 -6/RO, Rel. Juíza Eliana Calmon, Quarta Turma, DJ de 03/09/1999, p.345.

4. PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 9ª ed, Porto Alegre: Livraria do Advogado: ESMAFE, 2007, p. 1.088.

5. BALEEIRO, Aliomar. Limitações ao Poder de Tributar. 7ª ed. rev. e compl. à luz da Constituição de 1998 até a Emenda Constitucional nº. 10 /1996. Rio de Janeiro, Forense, 2006, p. 2.

6. HARADA, Kiyoshi. Super-Receita. Comentários genéricos. Jus Navigandi, Teresina, ano 11, n. 1447, 18 jun. 2007. Disponível em: . Acesso em: 27 maio 2008.